دانلود مقاله با موضوع تجدید ارزیابی

امکان استفاده از روش‌های نوین ارزش‌گذاری و ارائه اطلاعات مربوط به استفاده‌کنندگان در ایران فراهم گردیده است. در ادامه به تشریح بیشتر روش‌های فوق الذکر می‌پردازیم.
2-4-1. روش بهای تمام شده
بهای تمام شده تاریخی را این گونه تعریف می‌کنند: کل قیمتی را که شرکت باید بپردازد تا مالک دارایی شود و از آن استفاده نماید، این قیمت شامل همه پرداخت‌های لازم برای تملک دارایی در محل می‌شود تا دارایی مزبور در وضعی قرارگیرد که خدمات لازم برای تولید یا عملیات دیگر را انجام دهد (هندریکسون و ون‌بردا، 1992). در واقع این مبلغ اولین ثبت دارایی‌ها را در دفاتر شرکت ایجاد می کند. باتوجه به اینکه این مبلغ ناشی از یک معامله واقعی و در شرایط عادی می‌باشد، براین اساس برخی معتقدند که این رقم باید در دفاتر و همچنین گزارشات مالی ثبت و ارائه شود و به مرور زمان فقط منافع کسب شده از دارایی، از بهای تمام شده آن کاسته و رقم باقی‌مانده برای سال‌های آتی گزارش شود. این شیوه عمل همان روش بهای تمام شده می‌باشد. استاندارد شماره 11 حسابداری ایران روش بهای تمام شده را مبلغ دفتری یعنی بهای تمام شده پس از کسر هرگونه استهلاک انباشته و کاهش ارزش انباشته، می‌داند (کمیته تدوین استانداردهای حسابداری، 1388). این بدان معناست که هرسال باید استهلاک دارایی را محاسبه و از ارزش دفتری آن کسر کرد.
از آن‌جاکه دوره انتفاع رسانی دارایی‌ها محدود می‌باشد، بنابراین بهای تمام شده دارایی‌ها در قالب هزینه و به دوره‌هایی که دارایی مورد استفاده قرار می‌گیرد، تخصیص داده می‌شود. مبلغ تخصیص یافته به هر دوره را استهلاک می‌نامند. تخصیص بهای تمام شده به دوره مختلف از آن جهت صورت می‌پذیرد که بهای تمام شده دارایی با منافع حاصل از آن در هر دوره مقابله شوند و به این ترتیب اصل تطابق رعایت گردد.
با عنایت به مطالب فوق می‌توان دریافت رقمی که در نتیجه بکارگیری روش بهای تمام شده در گزارشات مالی پدیدار خواهد شد، بهای تمام شده دارایی پس از کسر استهلاک خواهد بود. در واقع قسمتی از بهای روز خرید دارایی به عنوان ارزش دارایی ارائه خواهد شد. این رقم در دوره‌های تورمی با مبالغ مورد نیاز برای جایگزینی دارایی متفاوت خواهد بود بنابراین از ویژگی مربوط بودن اطلاعات کاسته خواهدشد.
حسابداری بهای تمام شده تاریخی، به علت اینکه اطلاعات موجود در ترازنامه را به جای ارزش‌های جاری برحسب بهای ‌تمام ‌شده ‌تاریخی گزارش می‌کند، باعث تفسیر غلط اطلاعات می‌شود. صورت‌های مالی تهیه شده مطابق این اصل صحیح هستند ولی درک چگونگی تأثیر ارزش‌های گذشته به منظور ارزشیابی و ارزیابی عملکرد مدیران، دشوار است. برطبق حسابداری بهای تمام شده تاریخی ابتدایی‌ترین ابزار برای انتقال اطلاعات در مورد ارزش به استفاده‌کنندگان، صورت سود و زیان خواهد بود، نه ترازنامه. همچنین در این روش درآمدها نشان دهنده‌ی این موضوع هستند که چگونه شرکت در انجام معاملات مربوط به خرید از بازار با مناسب‌ترین قیمت (اقلام ورودی) و فروش یا ارائه‌ی خدمت به مشتریان (اقلام خروجی)، عمل کرده است. یعنی سود‌ها و درآمدهای مبتنی بر بهای تمام شده تاریخی، ارزش افزوده‌ی ناشی از خرید مواداولیه به یک قیمت و انتقال آن‌ها براساس مدل تجاری و فروش آن‌ها به قیمت دیگر را گزارش می‌کند.
درمقایسه با حسابداری ارزش منصفانه، در این روش درآمدهای جاری می‌توانند درآمدهای آینده که در مورد آن‌ها ارزشیابی می‌تواند انجام شود را پیش‌بینی کنند. نسبت (B/P) برابر یک نخواهد بود و نسبت (E/P)، درآمدهای جاری را به عنوان یک مبنا برای پیش‌بینی درآمدهای آینده، قرار خواهدداد. درآمد‌ها، مباشرت مدیران را در خرید و فروش به قیمتی که به نفع شرکت باشد، اندازه‌گیری می‌کنند. یعنی افزایش ثروت در بازار. درآمدها، تغییرات ناگهانی ارزش را گزارش نخواهند کرد، اما تغییرات ناگهانی در مبادلات مربوط به ورودی‌ها و خروجی‌های بازار را بیان می‌کند.

بطور خلاصه، حسابداری بهای تمام شده تاریخی، ارزش‌هایی را نشان می‌دهد که در جریان خرید مواد اولیه از تهیه‌کنندگان و انتقال آن بر مبنای اهداف تجاری و سپس فروش محصول یا خدمات به مشتریان به بیش از بهای تمام شده، تولید می‌شود (پنمن، 2007).
پیامدهای پذیرش بهای تمام شده تاریخی یک دارایی عبارتند از الف) بیش از واقع نشان‌دادن سودخالص و ب) گمراه ساختن استفاده‌کنندگان از صورت‌های مالی (کول، 2004). اگر سود خالص در نتیجه محاسبه نادرست استهلاک بیش از واقع نشان‌ داده شود، صورت سود(زیان) دیگر نشان‌دهنده دقیق هزینه استهلاک نخواهدبود. بیش از واقع نشان‌دادن سود خالص منجر به تعبیر نادرست از سودسهام و سود و (زیان) انباشته می‌شود. و سرمایه‌گذاران ممکن است سهام را تحت سؤ برداشت خریداری کرده و پیش‌بینی‌هایی انجام دهند که احتمالاً غلط از آب درمی‌آید (کول، 2004).
استفاده از بهای تمام شده تاریخی برای محاسبه استهلاک یک دارایی می‌تواند موجب یک اشتباه زنجیره‌ای شود. هزینه استهلاک کمتر از واقع شناسایی می‌شود در نتیجه سودخالص بیش‌ از ‌واقع گزارش خواهدشد، این امر باعث می‌شود که سودسهام پرداخت‌شده براساس سودی که تحقق نیافته پرداخت گردد، درآمد قبل از مالیات افزایش می‌یابد، مالیات بر درآمد بیش از واقع گزارش می‌گردد، سرمایه‌گذارانی که با اتکا به اطلاعات سود هر سهم، که بیشتر از واقع گزارش شده اقدام به خرید سهام با قیمت بیش از واقع می‌نمایند (کول، 2004).
به نظر مشکی (1384) استفاده از بهای تمام شده تاریخی دارای دو عیب جدی است اول اینکه ارزش دارایی‌ها درگذر زمان تغییر می‌کند و بدین ترتیب قیمت تمام شده ویژگی «مربوط بودن» خود را از دست می‌دهد و دوم اینکه واحدهای تجاری دارایی‌های خود را به‌تدریج و در طول دوره‌های مختلف خریداری می‌کنند، در حالی‌که قیمت‌ها تغییر می‌یابند، بنابراین دارایی‌ها با مقیاس‌های متفاوتی ثبت می‌شوند و نمی‌توان تفسیر دقیق از مجموع دارایی‌ها بدست آورد.
مدافعان بهای تمام شده تاریخی ادعا می‌کنند که اطلاعات مبتنی بر بهای تاریخی برای ارزیابی وظیفه مباشرت مدیران مناسب است. ومعتقدند اساساً نقش حسابداری تاریخ‌نگاری است، بنابراین اطلاعات آن باید گذشته‌نگر باشد. همچنین در استدلالی دیگر بیان می‌کنند که تصمیم‌گیری مستلزم وجود سه نوع اطلاعات می‌باشد: اطلاعات گذشته، حال و آینده. اطلاعات گذشته می‌تواند به شناسایی نقاط قوت و ضعف و نیز تأیید و تصحیح تصمیمات کمک کند و اطلاعات حاصل از بهای تاریخی دارای ارزش بازخورد می‌باشد. این استدلال‌ها و دلایل به دلیل تغییر ماهیت مباشرت مدیران و امکان سوء استفاده مدیران از تفاوت ارزش اولیه و ارزش روز دارایی‌ها، و اینکه حسابداری فعلی دارای نقش‌های دیگری به‌جز تاریخ‌نگاری نیز دارد، مورد تردید قرارگرفته است (ثقفی، 1381).
به نظر ثقفی (1381) جایگاه ارزش‌های تاریخی در حسابداری فعلی، ناشی از درجه بالاتری از ملاحظات فکورانه نیست، بلکه کم‌و‌بیش ناشی از ناشی از تقلید‌های بدون فکر و باورهای غلط می‌باشد. ثبات و پایداری ارزش‌های تاریخی ناشی از روش‌های آموزشی، حمایت‌های قانونی، تعمیم نادرست دفترداری اولیه، حمایت تشکل‌های حرفه‌ای و نبود بازارکامل است.
علاوه بر موضوعات پیش‌گفته استفاده از ارزش‌های تاریخی می‌تواند پیامدهای منفی برای استفاده‌کنندگان از اطلاعات مالی به‌همراه داشته باشد. برای مثال سرمایه‌گذاران به دلیل عدم دسترسی به اطلاعات کامل و جامع نمی‌توانند قضاوت درستی در مورد مباشرت مدیران داشته باشند و برای کسب اطلاعات بیشتر به منابع رجوع خواهد کرد که اعتبار کمتری دارند و در نتیجه تصمیمات نادرستی اتخاد خواهند نمود.
2-4-2. روش تجدید ارزیابی
کاهش قدرت خرید پول در طول زمان و تغییرات گسترده در قیمت‌ها موجب ایجاد فاصله بین ارزش‌های ارائه شده در صورت‌های مالی، با ارزش‌های جاری و واقعیات اقتصادی می‌شود. بنابراین جوامع صنعتی روش‌های دیگری را برای ارزش‌گذاری دارایی‌ها بکار برده‌اند، یکی از این روش‌ها روش تجدید ارزیابی است.
عموماً فرآیند بازنگری در ارزش و استهلاک انباشته دارایی‌ها و انعکاس آثار افزایش قیمت‌ها از طریق ثبت در حساب‌ها، با عنوان تجدید ارزیابی دارایی‌ها شناسایی می‌شود (کلانتری بنگر، 1384). کمیته تدوین استانداردهای حسابداری (1388) در استاندارد شماره 11 حسابداری ایران در تعریف روش تجدید ارزیابی اظهار می‌دارد که:
«پس از شناخت دارایی ثابت مشهود، چنانچه ارزش منصفانه به‌گونه‌ای اتکاپذیر قابل اندازه‌گیری باشد، باید آن را به مبلغ تجدید ارزیابی یعنی ارزش منصفانه در تاریخ تجدید ارزیابی پس از کسر استهلاک انباشته و کاهش ارزش انباشته بعد از تجدیدارزیابی، ارائه کرد. تجدیدارزیابی باید در فواصل زمانی منظم انجام شود تا اطمینان حاصل گردد مبلغ دفتری دارایی تفاوت با اهمیتی با ارزش منصفانه آن در تاریخ ترازنامه ندارد. پس از انجام تجدید ارزیابی، استهلاک انباشته قبلی حذف و مبلغ تجدید ارزیابی، از هرنظر جایگزین ناخالص مبلغ دفتری قبلی آن دارایی خواهد شد».
استفاده از روش تجدید ارزیابی دارایی‌ها در دهه 1930 تا 1940 در برخی از کشورهای صنعتی اروپا مانند انگلستان متداول بوده است، ولی اوج بکارگیری روش تجدید ارزیابی مربوط به دهه 1970 و اوایل دهه 1980 در کشورهایی مانند انگلستان، فرانسه، ایتالیا، اسپانیا و پرتقال بوده است
. با کاهش تورم در نیمه دوم دهه 1980 میلادی، تمایل به تجدید ارزیابی دارایی‌ها کاهش یافت. در ایران اگرچه در قانون تجارت مصوب 1311 و اصلاحیه آن حکم ویژه که صراحتاً به موضوع تجدید ارزیابی اشاره شده باشد، وجود ندارد. اما با توجه به حکم ماده 158 قانون تجارت تلویحاً موضوع ارزیابی دوباره دارایی‌ها در شرکت‌های سهامی مجاز شناخته‌شده است. (کلانتری بنگر، 1384).
برای تجدید ارزیابی دارایی‌ها می‌توان از معیارهای مختلفی برای اندازه‌گیری ارزش روز دارایی‌ها استفاده نمود که عبارتند از «بهای جایگزینی»، «بهای جایگزینی مستهلک شده»، «بهای تنزیل شده»، «روش خالص ارزش بازیافتنی»، «ارزش نقدی»، «ارزش باقیمانده»، «ارزش انحلال». در ادامه به تعریف مختصری از این معیارها با توجه به استانداردهای حسابداری ایران خواهیم پرداخت.
1. در تعریف بهای جایگزینی بیان می‌شود که بهای جایگزینی در واقع بهای جاری جایگزین نمودن یک دارایی نو با توان خدمت دهی مشابه بجای دارایی قدیمی می‌باشد. برای محاسبه بهای جایگزینی می‌توان از روش‌های زیر استفاده نمود:

 
 
الف- ارزش برآوردی: مقصود از ارزش برآوردی، برآورد هزینه‌های جاری یا ارزش جاری اقلامی است که برای جایگرینی دارایی لازم است. این برآورد می‌بایست از طریق روش‌های منظم انجام ‌شوند (هندریکسون و ون‌بردا، 1992).
ب- ارزش منصفانه: مبلغی است که خریداری مطلع و مایل و فروشنده‌ای مطلع و مایل می‌توانند در معامله‌ا‌ی حقیقی و در شرایط عادی، یک دارایی را در ازای مبلغ مزبور با یکدیگر مبادله کنند.
2. بهای ناخالص جایگزینی یک دارایی ( بهای جاری جایگزینی یک دارایی نو با توان خدمت دهی مشابه) پس از کسر استهلاک مبتنی بر بهای مزبور و مدت استفاده شده از آن دارایی.
3. بهای تنزیل شده عبارتست از ارزش فعلی خالص جریان‌های نقدی آتی ناشی از کاربرد مستمر دارایی ازجمله جریان‌های نقدی ناشی از واگذاری نهایی آن. این روش در واقع استفاده از ارزش اقتصادی دارایی برای تجدید ارزیابی است.
4. خالص ارزش بازیافتنی عبارت‌ است‌ از «خالص‌ ارزش‌ فروش» یا «ارزش‌ اقتصادی» یک‌ دارایی، هر کدام‌ که بیشتر است.
الف- «خالص ارزش فروش: مبلغ وجه نقد یا معادل آن که از طریق فروش دارایی در شرایط عادی و پس از کسر کلیه هزینه‌های مرتبط با فروش حاصل می‌شود.
ب- ارزش اقتصادی: ارزش فعلی خالص جریان‌های نقدی آتی ناشی از کاربرد مستمر دارایی ازجمله جریان‌های نقدی ناشی از واگذاری نهایی آن (کمیته تدوین استانداردهای حسابداری، 1388).
5. ارزش باقیمانده: مبلغ‌ برآوردی که واحد تجاری در حال حاضر می‌تواند از واگذاری دارایی پس از کسر مخارج برآوردی واگذاری بدست آورد، با این فرض که دارایی در وضعیت متصور در پایان عمر مفید باشد.
6. ارزش نقدی مبلغ نقد یا قدرت خریدی است که می‌توان از طریق فروش هر یک از اقلام دارایی تحت شرایط انحلال در یک سیستم سازمان یافته به دست آورد و این عدد بر اساس قیمت اعلام شده در بازار برای کالاها و تحت شرایط مشابه تعیین می شود.
7. ارزش انحلال مشابه ارزش نقدی می‌باشد، با این تفاوت که قیمت انحلال براساس شرایط متفاوتی در بازار تعیین می‌شود (هندریکسون و ون‌بردا، 1992).
کلیه معیارهای فوق توانایی ارائه ارزش‌های روز را دارا می‌باشند و هریک از منظری به ارزش روز دارایی نگریسته‌اند. مثلاً روش ارزش انحلال به ارزش دارایی در حالت انحلال واحد تجاری توجه دارد ولی ارزش منصفانه بر وجود یک معامله و طرفین مایل و آگاه برای تعیین ارزش تأکید دارد. همان‌طور که می‌دانیم ارزش‌های جاری دارای ویژگی «مربوط بودن» به تصمیمات استفاده‌کنندگان می‌باشد. با ارائه و افشاء این‌گونه اطلاعات می‌توان استفاده‌کنندگان را در اتخاذ تصمیمات بهتر کمک نمود.

ارزش منصفانه همان‌طور که در مفاهیم نظری هیات استانداردهای حسابداری مالی (FASB) تعریف شده است. به عنوان برآوردی از قیمت یک کالا می‌باشد، اگر آن کالا فروخته شده باشد، دارایی بوده و اگر طی مبادله بازپرداخت شود بدهی می‌باشد (پون، 2004). به علاوه پون توضیح می‌دهد که مربوط‌بودن به عنوان ظرفیت اطلاعات برای ایجاد تصمیم‌گیری متفاوت کاربران تعریف می‌شود و این کار را بوسیله کمک به کاربران در پیش‌بینی پیامدهای آتی، بررسی و تأیید یا تغییر در رخ‌دادهای گذشته، انجام می‌دهد‌.
ارزش منصفانه منعکس‌کننده اثرات شرایط فعلی بازار می‌باشد، و تغییرات در ارزش منصفانه منعکس‌کننده تغییرات در شرایط بازار است (پون، 2004). در مقابل اطلاعات مربوط به بهای تمام شده تاریخی تنها منعکس‌کننده شرایطی است که در زمان مبادله وجود دارد، و اثرات تغییرات قیمتی تنها هنگامی منعکس می‌شوند که شناسایی شوند. از آنجا که ارزش منصفانه اطلاعات جاری درباره شرایط و توقعات فعلی بازار را ارائه می‌کند، لذا انتظار می‌رود مبنای بهتری برای پیش‌بینی نسبت به ارقام قدیمی فراهم نماید زیرا این ارقام قدیمی شرایط و انتظارات قدیمی بازار را منعکس می‌کنند (پون، 2004)
حسابداری ارزش منصفانه، اطلاعات مربوط به ارزش مالکانه و مباشرت مدیریت را با بیان تمامی دارایی‌ها و بدهی‌ها در ترازنامه به ارزش آن‌ها برای سهامداران (یعنی ارزشی که برای سهامداران خواهند داشت) بیان می‌کند. با بهره گرفتن از حسابداری ارزش منصفانه همه دارایی‌ها و بدهی‌هایی که در ترازنامه به ارزش منصفانه ثبت شده‌اند، بیان کننده‌ ارزش‌دفتری حقوق